第四节 本地税法的完善期（1999年回归以后）
回归后不久，针对澳葡政府所遗留下来的一些政治、经济、法律与社会问题，特区政府即着手进行研究，并在澳门经济环境与社会环境仍处于一个相对低潮阶段之条件下，确定对最为社会所诟病的一些政治、经济、法律与社会问题包括税收法律问题进行了改革。
讨论澳门税制的改革，不能不提到回归后澳门政府对博彩娱乐业的改革。虽然此项改革并非来自于税务法律体制本身，但却为澳门税收法律制度的改革与完善奠定了经济与物质基础。该项改革是对影响澳门现阶段经济命脉之博彩娱乐业的根本改革，因此，它对整个澳门社会的影响不仅仅局限于经济与财政税收之层面，而是全方位地影响着包括澳门的政治生活、文化生活与社会生活在内之各个层面。
在博彩专营制度改革之初，笔者曾与社会上绝大多数人一样，感叹着这种变化给本地社会带来的活力、动力与崭新的元素，并惊呼从此“澳门社会将进入一个前所未有之快速发展之上升轨道”
。然而，随着时间的流逝，因博彩业开放过程中政府监管的缺失而引致该行业呈现出过度扩张之趋势，由此亦为本地社会带来了一系列的负面效应：一方面，大量博彩设施尤其是酒店设施兴建，导致仅有30平方千米的澳门在短时间内要承担大幅度增加的土地需求，必然造成因供不应求而导致房地产价格的急剧攀升。另一方面，因为新酒店、新赌场的大量涌现，访澳游客人数以几何级数增加，这些又带动了本地社会对劳动力的急切需求，对于只有50多万居民的小城而言，自然会出现较为严重的人力资源短缺现象。为了应对企业人手不足的困境，本地政府不得不摆脱传统的运作模式，对各类企业申请增聘外地雇员的诉求采取了绿灯放行的策略。大量外地雇员尤其是大量廉价外地劳工的涌入，必然对本地雇员的生存环境造成冲击与影响，从而导致外地劳工与本地雇员间出现摩擦。与此同时，博彩业开放与游客的大幅度增加还造成了严重的交通堵塞问题、环境污染问题、文物保护问题，亦最终衍生出诸如医疗、卫生、治安，乃至贫富悬殊不断扩大等其他的社会问题。
由于澳葡政府与澳门旅游娱乐有限公司所签订之专营合同的有效期至2001年12月31日方才届满，因此，对博彩娱乐业之现实而有效的改革是从2002年正式开始的。随着2002年元旦的到来，澳门博彩业独家垄断专营的格局成为历史，政府在该行业引入竞争机制，并在同一时间批出了3个允许经营博彩业的牌照，本地博彩业也从此正式进入三雄争霸之状态。
博彩业开放之初，对澳门社会带来的积极影响是显而易见的。这种影响的一个显著而具体的表现是，为政府的库房带来了史无前例的税收收入，并使得澳门的就业形势发生了根本性的变化。博彩业的开放，一方面彻底扭转了澳门经济萧条多年的颓势，使得澳门几乎实现了全民就业。另一方面，由于中央政府的全力支持、本地经济的良性发展，再加上本地政府的多方努力，困扰澳门社会多年之治安问题也得到了较彻底的根治，加诸澳门身上之“罪恶之都”的标记得以清洗干净。而社会治安的好转又为本地经济的发展提供了坚实的社会基础，并为其持续发展提供了实质的保证。
回归之后，随着澳门经济逐渐步入上升轨道，民众收入不断提高之同时，消费物价也以极快的速度直线上涨，原有的征税模式显然不再适应本地发展变化了的社会经济格局。社会上不同的阶层开始对本地税制所存在之瑕疵与问题提出质疑，并出现要求修改税制之呼声与诉求。值得庆幸的是，此时政府财政税收状况不断改善的良好势头，从经济基础与物质条件上保证了本地社会可以较好地响应这些诉求。也正是在这种形势下，检讨澳门的税法体制，以便对本地不公平、不合理之税制部分作修改与完善便被提上了特区政府的议事日程。而该议事日程其中一个亟待处理的部分，便是检讨澳门的《职业税规章》。
经过一段时间的讨论与酝酿，本地立法会终于在2003年通过了第12/2003号法律。该法律修订了《职业税规章》中有关豁免公共行政人员免税的优惠，从而从根本上结束了不同职业性质不同纳税人之间所存在之严重不公平的现象。在改革职业税纳税人结构的同时，2003年的《职业税规章》也大幅修改了职业税税率与免税额。该税率由回归前的10%～15%，降至7%～12%。免税额则由澳门币85000元增至澳门币95000元。在2011年，这一免税额增加至澳门币144000元。
不过，上述职业税免税额的调升，似乎并没有考虑到本地人均生产总值大幅上涨的现实。本地人均生产总值在最近数年来已经出现了令人惊诧的攀升。数据显示：在21世纪初的2001年，本地的人均生产总值为澳门币120555元（折合15007美元）；而在10年后的2011年，如果按照当年的价格计算，本地的人均生产总值已大幅升至澳门币531723元（折合66311美元）。10年时间，本地的人均生产总值已升逾4倍。然而，职业税免税额则由澳门币85000元仅增至澳门币144000元，增幅不足一倍，这显然不能回应本地人均生产总值大幅上涨的事实。
在本地人均生产总值大幅上涨的同时，本地的物价指数也不可避免地出现较大升幅。其中，单是住宅单位的升幅，已让打工仔（即受雇人士）不堪负荷，更遑论诸如食品、衣物、交通等价格的攀升同样令人扼腕。数据显示：2012年5月住宅成交单位创下2011年7月以来新高。该年首季住宅单位每平方米成交价为澳门币45453元，较2010年第一季度上升69%。本地职业税免税额的增加幅度在不能响应本地人均生产总值大幅上涨的事实的同时，也同样未能体现出物价上升给雇员生活造成的损失，以及政府关心职业税纳税人的决心。因此，笔者亦希望借此机会，再次呼吁政府的相关部门：把握社会发展的脉搏，与时俱进，因应本地客观经济环境的变化状况，适时、适度地调整职业税免税额，以保障职业税纳税人在税收方面也能真正享受本地经济发展的成果。
事实上，虽然职业税在澳门政府财政收入中所占的比例并不是太大，但已远较该法改革之初有了大幅度的提升。根据本地财政局公布的数据，政府2007～2011年所获取的职业税收入分别是：2007年为澳门币6.684亿元，2008年为澳门币8.191亿元，2009年为澳门币7.887亿元，2010年为澳门币8.367亿元，以及2011年为澳门币9.605亿元。
回归后税法所作的另外一些重要的修改是，在2001年废除了原有的《物业转移税以及继承及赠与税法典》，并从根本上取消了继承税及赠与税。取消继承税的根本原因是澳门需要缴纳继承税的人并不多，因为许多巨商富商为了避税，在生前已对其财产作了细致的财务安排，如他们可以在生前将财产移转之无须缴纳遗产税的“避税港”，然后在那里将财产转移给他们的后代或其他继承人。
至于澳门的物业转移税，则在最近通过修改法律而被印花税所取代。澳门有关印花税的法律，最早是由1932年9月24日第21687号之命令予以确立的。在1941年经3月15日第701号立法条例核准之《印花税章程》对相关税的征收予以了完善。该《印花税章程》的基本内容与结构在本地维持了相当长的一段时间。
此后，虽经6月18日之立法性法规第3/74号核准修改，但其内容只限于有关税率之修订，征税的系统及范围大体上仍维持不变。不过，基于1974年4月25日葡萄牙本土的革命所形成的经济、社会及政治变化，尤其是因为《澳门组织章程》于1976年在本地生效后而对本地法律体系所产生之实质性的效果与影响，均显示出《印花税规章》及缴税总表内之多项规定已然过时。许多的内容亦必须要依照《澳门组织章程》之规定作出相应的修改。为此，经6月27日第17/88/M号法律规定，再次对《印花税规章》及有关总表作了修改并重新公布。在澳门回归前几年，澳葡政府经8月4日第9/97/M号法律，以及12月21日第8/98/M号法律又再次对《印花税规章》作出了程度不一的修改。
到了2004年，随着博彩业的开放、内地一些主要城市开放“自由行”以及CEPA所带来的正面效应，本地的生产总值较上一年增加了30.1%, GDP达到了历史新高——澳门币826.855亿元，博彩税总收入也创纪录地达到了澳门币152.37亿元。此后，本地一直保持着向上蹿升的良好势头。2009年时，本地GDP为澳门币1701.614亿元，在2011年时，GDP再升至澳门币2920.905亿元。GDP飞跃式的增长，不仅给政府实施“还富于民”政策提供了坚实的物质基础，也让民众申请减税的诉求具备了合理性与适当性的前提条件。
到了2005年7月，澳门立法会审议并通过了政府提出之《修改〈所得补充税章程〉》之建议，并对原来之《所得补充税章程》进行了修改。该修改参照了职业税的一些做法与规则，提高了所得补充税的免税额（从澳门币20000元调整至澳门币32000元），并全面调低税率（从最高之15%降至12%，而最低税率则由2%升至3%）；与此同时，当局还对以前一直沿用之复杂的计税方法作了根本性的修改，减少了税率的级数（由原来的16个级别调整为现在的5个级别），使其变得简单、易记，也易操作，从而大幅度地节约了征税与纳税的成本。
最近数年来，本地的通货膨胀率一直居高不下，最近两年更持续高企在5%、甚至是6%。为此，本地政府也在一定程度上从税收方面对相关变化做出了回应。根据第24/2009号法律之规定，所得补充税的免税额被大幅调升至澳门币200000元。不过，由于澳门最近10多年经济的强劲增长，政府所收取的所得补充税收入不但没有减少，反而有了长足的长进与提高。根据本地财政局公布的数据，政府最近五年所获取的所得补充税收入分别是：2007年澳门币23.874亿元，2008年澳门币20.095亿元，2009年澳门币18.85亿元，2010年澳门币23.062亿元，以及2011年的澳门币27.191亿元。
虽然政府在解释此次提升所得补充税免税额时曾强调：此次所得补充税之税负设计参照了职业税的相关规定与标准，在一般意义上使得两类纳税人之税务负担趋于相近，从而在客观上使得他们在税法体制中所处的地位趋于平等。而且政府相信：随着所得补充税免税额的提高与总税率水平的降低，也将能够在一定程度上实现政府提升免税额的目的，即减轻本地企业尤其是中小企业的税务负担和经营成本，增强他们与外围国家企业竞争时的竞争力。不过，如果我们比较现时的职业税免税额与所得补充税免税额会发现，前者为澳门币144000元，而后者则为澳门币300000元，前者只有后者的2/3左右。显然，这种差异不仅未能体现出本地政府所曾强调的“所得补充税之税负设计参照了职业税的相关规定与标准”之理由，反而反映出所得补充税之税负设计与职业税的税负设计存在相当差异之客观事实。如果我们认同“尽管将收益统一有一定的困难，但对相同收益的纳税人应课征相同的税款，而无论该收益的来源如何”的理念，那么，可以肯定，现行的税制明显地有利于从事工商业经营的纳税人，而不利于从事替他人服务职业的纳税人。
所得补充税在计算过程中有扣减与摊折制度，而职业税无任何扣减的优惠；职业税为实时缴交的税项，而所得补充税为延期缴交的税项。最后，职业税通常由雇主代扣，因而较少出现避税或逃漏税的情形；反之，由于所得补充税主要是依靠工商业经营者自己的申报，而且，政府亦无足够的资源对所得补充税纳税人避税或逃漏税的情形作深入细致的稽查，因此，相对而言，此税种出现逃漏税的概率会比较高一些。凡此种种，则可以推定，本地税法在为职业税纳税人与所得补充税纳税人设定税负时，规定既不公平，也有欠妥当。也正因为如此，本地社会有必要参照所得补充税之规定，对职业税的相关规定进行检讨：不论纳税人之收益源自何处，务必使具有相同收益之纳税人均承担相同的税负，而非差别的税负。